Regeste:

Art. 33 lit. a DBG; § 30 Abs. 1 lit a StG – Bei einer an den Kreditgeber entrichteten Abstandszahlung für die vorzeitige Aufhebung einer Festhypothek handelt es sich im  Regelfall nicht um abzugsfähige  Schuldzinsen (Erw. 3).

Aus dem Sachverhalt:

A. Mit Veranlagungsverfügungen vom 22. März 2013 setzte die Steuerverwaltung des Kantons Zug das steuerbaren Einkommen des Ehepaares A. B. für die Steuerperiode 2010 bei den Kantons- und Gemeindesteuern auf Fr. 261'700.– und das steuerbare Vermögen auf Fr. 1'068'000.– fest. Bei der direkten Bundessteuer wurde das steuerbare Einkommen mit Fr. 294'500.– festgesetzt. Dabei nahm die Steuerverwaltung unter anderem eine Reduktion der deklarierten Schuldzinsen von Fr. 87'071.– auf Fr. 26'681.– vor, da die Rückzahlungskommissionen für die Auflösung zweier Festhypotheken bei der Zuger Kantonalbank ihrer Meinung nach nicht als Schuldzinsen abzugsfähig seien. Eine gegen diese Steuerveranlagungen erhobene Einsprache wurde mit Entscheid vom 9. Dezember 2013 abgewiesen.

B. Gegen diesen Einspracheentscheid erhob das Ehepaar A. B. am 4. Januar 2014 Rekurs und beantragte, die Strafzinsen im Betrag von insgesamt Fr. 60'390.– seien zum Abzug zuzulassen. Die Steuerverwaltung beantragte mit Vernehmlassung vom 4. Februar 2014 die Abweisung des Rekurses, soweit darauf einzutreten sei; unter Kostenfolge zu Lasten der Rekurrenten. Die Rekurrenten hielten in der Replik vom 6. März 2014 an den im Rekurs vom 6. Januar 2014 gestellten Anträgen fest und hielten ergänzend fest, die Liegenschaft X. sei vor der Veräusserung der Liegenschaft Y. erworben worden, weshalb zum Zeitpunkt des Erwerbs bzw. der Veräusserung bereits bekannt gewesen sei, dass weiterhin eine Kapitalschuld bestehe, was gemäss § 30 Ziff. 1.6.3 des Zuger Steuerbuchs Voraussetzung für die Gewährung des Abzuges von Strafzinsen sei. Es sei ursprünglich geplant gewesen, die bestehende Hypothek auf die neue Liegenschaft zu übertragen, was auch im Interesse der Zuger Kantonalbank gewesen wäre und der gängigen Praxis entspreche. Allerdings hätten sie dann die günstigere Finanzierungsvariante gewählt. Da in ihrem Fall die Kapitalschuld weiterhin bestehe, könne nicht von einer Besserstellung im Vergleich zu jemandem, der seine Liegenschaft veräussere und erst zwei Jahre später durch eine neue Liegenschaft ersetze, gesprochen werden, denn in diesem Fall liege im Zeitpunkt der Veräusserung keine Kaptalschuld mehr vor. Vielmehr würden sie, die Rekurrenten, im Falle der Nichtgewährung des Strafzinsabzugs gegenüber demjenigen schlechter gestellt, der seine Liegenschaft veräussere, gleichzeitig eine neue Liegenschaft erwerbe, die bestehende Festhypothek auf die neue Liegenschaft übertrage, nach kurzer Zeit die übertragene Festhypothek mit Strafzinsen auflöse und diese als Schuldzinsen in Abzug bringe. Bezüglich der Liegenschaftsunterhaltskosten werde auf den Kommentar zu den Direkten Bundessteuern, N 9 zu Art. 32 (red. Anmerkung: Zwahlen, in: Zweifel / Athanas [Hrsg.], Kommentar zum DBG, I/2a, 2. Auflage, Art. 32 N 9) verwiesen, wonach für den Liegenschaftsunterhalt das Ist-Prinzip gelte. Entsprechend sei es möglich, Akontorechnungen steuerlich in Abzug zu bringen. Auch im Liegenschaftenformular zur Steuererklärung werde auf das Zahlungsdatum abgestellt.

Aus den Erwägungen:

(...)

3.1 Von den Einkünften werden gemäss Art. 33 Abs. 1 lit. a DBG bzw. § 30 Abs. 1 lit. a StG u.a. die privaten Schuldzinsen im Umfang der nach den Art. 20, 20a und 21 DBG bzw. §§ 19, 19bis und 20 StG steuerbaren Vermögenserträge und weiterer 50'000 Franken abgezogen. Unter dem Begriff «Schuldzins» wird grundsätzlich diejenige Vergütung verstanden, die für die Gewährung oder Vorenthaltung einer Geldsumme oder eines Kapitals zu entrichten ist, sofern dieses Entgelt nach der Zeit und als Quote des Kapitals regelmässig in Prozenten berechnet wird (Locher, Kommentar zum DBG, I. Teil, Art. 33 N 3). Das Bestehen einer Kapitalschuld ist damit unabdingbare Voraussetzung für eine Zinsschuld (StE 1992 B 27.2 Nr. 12 und StE 1993 B 27.2 Nr. 14; Reich, in: Zweifel / Athanas [Hrsg.], Kommentar zum StHG, I/1, 2. Auflage, Art. 9 N 33). Mangels einer solchen stellt die an den Kreditgeber entrichtete Abstandszahlung für die vorzeitige Auflösung einer Festhypothek begrifflich keinen Schuldzins dar (Locher, a.a.O., Art. 33 N 3; Zigerlig / Jud, in: Zweifel / Athanas [Hrsg.], Kommentar zum DBG, I/2a, 2. Auflage, Art. 33 N 9a). Vielmehr dürfte es sich je nach konkreter Ausgestaltung um eine Konventionalstrafe gemäss Art. 160 des Bundesgesetzes betreffend die Ergänzung des Schweizerischen Zivilgesetzbuches (Fünfter Teil: Obligationenrecht) vom 30. März 1911 (OR, SR 220) oder um Schadenersatz gemäss Art. 97 OR für die Nichterfüllung oder nicht richtige Erfüllung eines Vertrags handeln, wobei beides im Privatbereich steuerlich nicht abzugsfähig ist. Die Veranlagungspraxis in den Kantonen zeigt allerdings ein uneinheitliches Bild; zahlreiche Kantone lassen Vorfälligkeitsentschädigungen mit juristisch vertretbaren Überlegungen ganz oder teilweise, uneingeschränkt oder aber unter bestimmten Bedingungen steuerlich zum Abzug zu (Zigerlig / Jud, in: Zweifel / Athanas [Hrsg.], a.a.O., Art. 33 N 9a). Argumentiert wird damit, dass solche Entschädigungen aus wirtschaftlicher Betrachtungsweise Charakter von Finanzierungskosten in der Form von Schuldzinsvorauszahlungen aufweisen (vgl. etwa St. Galler Steuerbuch 45 Nr. 5; Luzerner Steuerbuch § 40 Nr. 1; Praxisfestlegung Steuerverwaltung Graubünden, StG 36a). Im Kanton Zug wird die steuerliche Behandlung einer Vorfälligkeitsentschädigung bzw. Rücktrittsprämie in § 30 Ziffer 20.1.6.3 des Steuerbuchs geregelt. Demnach können solche Entschädigungen dann abgezogen werden, wenn die Hypothekarschuld in mindestens gleicher Höhe weiterbesteht (Ablösekommission). Anderenfalls, d.h. wenn die ursprüngliche Hypothekarschuld wegen vorzeitiger Veräusserung der belasteten Liegenschaft oder aus anderen Gründen wegfällt, kann eine einmalige Zahlung (Auflösekommission) keine Zinsausgleichszahlung darstellen, da keine Kapitalschuld mehr als Voraussetzung der Zinsschuld besteht. Der einmaligen Zahlung kommt in diesem Fall Charakter einer Rücktrittsprämie zu, die nicht als Schuldzins zum Abzug zugelassen wird.

3.2 Die im Kanton Zug geltende, im Zuger Steuerbuch festgeschriebene Praxis trägt dem Finanzierungskosten-Charakter der Vorfälligkeitsentschädigung in jenen Fällen Rechnung, in denen die Hypothekarschuld – wenn auch mit veränderten, in der Regel günstigeren Konditionen – weiterbesteht. Dies macht Sinn, kann doch die Vorfälligkeitsentschädigung in diesen Fällen als Finanzierungsinstrument im Sinne einer Schuldzinsvorauszahlung mit Bezug auf dieselbe, nun unter günstigeren Bedingungen weiterbestehende Hypothekarschuld betrachtet werden. Wenn aber das Schuldverhältnis – wie vorliegend – wegfällt, hat die Vorfälligkeitsentschädigung in gewisser Weise (rückwirkend) Finanzierungscharakter mit Bezug auf die frühzeitig weggefallene Hypothekarschuld. In erster Linie kommt ihr aber die Funktion einer Konventionalstrafe bzw. eines Schadenersatzes zu. Es besteht kein Anlass, diese sachgerechte Praxis, welche dem jeweiligen Charakter der Vorfälligkeitsentschädigung Rechnung trägt, anzupassen.

3.3 Im vorliegenden Fall steht fest, dass die Rekurrenten frühzeitig aus den Schuldverhältnissen mit der Zuger Kantonalbank ausgestiegen sind. Auch ist unbestritten, dass die Rekurrenten gleichzeitig oder bereits vor dem Verkauf der Liegenschaft im X. die Liegenschaft Y. erworben haben und von der Liegenschaft im Y. in die neue, familienfreundlichere Liegenschaft Y. umgezogen sind. Die Grundstückgewinnsteuer-Kommission Oberägeri hat wie von den Rekurrenten mehrfach betont anerkannt, dass es sich bei der neuen Liegenschaft um eine Ersatzbeschaffung handelt und dementsprechend den Aufschub der Grundstückgewinnsteuer gewährt. Dies ändert indes nichts an der Tatsache, dass die Hypothekarschulden bei der Zuger Kantonalbank aufgelöst worden sind, es sich mithin um sog. Auflösekommissionen handelt. Als solche sind diese nach der Zuger Praxis nicht als Finanzierungskosten bzw. Schuldzinsen von den Einkünften abziehbar. Daran ändert auch die Tatsache nichts, dass die Rekurrenten die Hypotheken der Zuger Kantonalbank auf die neue Liegenschaft hätten übertragen können, es aber wegen Zinsersparnissen bevorzugten, die neue Liegenschaft mit Hilfe der Raiffeisenbank zu finanzieren: Um die Vorfälligkeitsentschädigung als Schuldzinsen abziehen zu können, bedarf es (auch nach dem Wortlaut von § 30 Ziffer 20.1.6.3 des Zuger Steuerbuchs) des Weiterbestands derselben Hypothekarschuld und nicht etwa des Bestandes irgendeiner Hypothekarschuld. Die Vorfälligkeitsentschädigungen dienten nicht der Finanzierung der neuen Hypothek bei der Raiffeisenbank, sondern einzig und allein der Ablösung der alten Hypotheken bei der Zuger Kantonalbank. Die beiden Hypothekargeschäfte mit unterschiedlichen Parteien und belasteten Grundstücken sind unabhängig voneinander zu beurteilen. Es kann für die Zulassung des Abzugs nicht relevant sein, ob die neue Liegenschaft bereits vor, kurze Zeit nach oder aber mehrere Monate nach dem Verkauf der alten Liegenschaft erworben worden ist. Dies würde zu einer unsachgerechten Ungleichbehandlung zwischen den Steuerpflichtigen führen und wäre darüber hinaus auch kaum praktikabel. Soweit die Rekurrenten monieren, sie würden durch die Nichtgewährung des Abzugs schlechter gestellt als wenn sie die Hypothek auf die neue Liegenschaft übertragen und später aufgelöst hätten, ist zu sagen, dass grundsätzlich auch bei einem späteren vorzeitigen Wegfall der Hypothek eine nicht abzugsfähige Vorfälligkeitsentschädigung angefallen wäre. Insgesamt ist die Streichung der Vorfälligkeitsentschädigungen im Betrag von insgesamt Fr. 60'390.– durch die Steuerverwaltung nicht zu beanstanden. Der Rekurs erweist sich in diesem Punkt als unbegründet, weshalb er abzuweisen ist.

Urteil des Verwaltungsgerichts vom 26. Juni 2014 A 2014 / 2